|
M E V Z U A T B İ L G İ L E N D İ R M E S İ R K Ü L E R İ |
|
|
TARİH |
19.07.2021 |
|
SAYI |
2021 / 65 |
|
KONU |
TAŞINMAZ VE İKTİSADİ KIYMETLERİN YENİDEN DEĞERLEME UYGULAMASININ USUL VE ESASLARI BELİRLENDİ. |
TAŞINMAZ VE İKTİSADİ KIYMETLERİN YENİDEN DEĞERLEME UYGULAMASININ USUL VE ESASLARI BELİRLENDİ.
ÖZET
530 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Tebliği ile 7326 sayılı Kanun ile VUK geçici 31 inci maddeye
eklenen ve tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi
mükelleflerine 9 Haziran 2021 tarihi itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile
amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini 31 Aralık 2021 tarihine kadar maddede yer alan
kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebilmeleri imkanı getiren
düzenlemenin usul ve esasları hakkında açıklamalarda bulunuldu.
Bu açıklamalar aşağıdaki gibidir.
Yeniden değerleme yapabilecek mükellefler
(1) Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi
şirketler de dâhil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi
mükellefleri bilançolarına kayıtlı iktisadi kıymetlerini, Kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden
değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar.
Yeniden değerleme yapabileceği belirtilen mükelleflerin, yeniden değerleme yapması zorunlu
olmayıp, bu karar mükelleflerin tercihine bırakılmıştır.
(2) Aşağıda yer alan mükellefler, yeniden değerleme hükümlerinden yararlanamaz:
a) Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler.
b) İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutan mükellefler.
c) Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler.
ç) Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösteren mükellefler.
d) Sigorta ve reasürans şirketleri.
e) Emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları.
f) Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden
mükellefler.
g) 213 sayılı Kanunun 215 inci maddesi uyarınca kendilerine, kayıtlarını Türk para birimi
dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.
Yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi kıymetler
(1) 9 Haziran 2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı bulunan iktisadi kıymetler için uygulamadan
yararlanılabilir.
(2) Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile
iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla
aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bahse konu fıkra kapsamında yeniden
değerlemeye tabi tutulamaz. Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi
kıymetler emtia niteliğinde bulunmadığından, yeniden değerlemeye tabi tutulabilir.
(3) Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, amortismana tabi iktisadi kıymet
mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, müessese hükümlerinden faydalanmak
isteyen mükelleflerce boş arazi ve arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.
Yeniden değerlemeye esas değer
(1) Yeniden değerleme, iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların,
9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılır.
(2) İktisadi kıymetlerden amortismana tabi olanlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik
ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer,
bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.
(3) Maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına
girmektedir.
Yeniden değerleme yapılabilecek süre ,
Yeniden değerleme, 31 Aralık 2021 tarihine kadar yapılabilecektir.
Yeniden değerleme uygulaması Yeniden değerleme hesaplaması Yİ-ÜFE oranları dikkate alınarak hesaplanmaktadır. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeye esas alınan ve 9 Haziran 2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerin yeniden değerlemeden önceki ve yeniden değerlemeye tabi tutulduktan sonraki tutarları dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir. Net bilanço aktif değeri, iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden, bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır. Bu durumda değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır. Özel Fon Hesabı ve Değer artışının Vergilendirilmesi Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır. Hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü
akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan
edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla
beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenir. Verginin
zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde
ödenmemesi halinde 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi hükümlerinden
faydalanılamaz.
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından
istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu fonun
sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya
işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu
dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.
Bilindiği üzere; 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa, 16/5/2018 tarihli ve 7144
sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 5 inci maddesi ile eklenen
geçici 31 inci madde uyarınca, bilanço esasına göre defter tutan tam mükellef gelir veya
kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazlarının değerlerinin Yİ-ÜFE
değerindeki artış oranı dikkate alınmak suretiyle yeniden hesaplanması uygulamasına ilişkin
usul ve esaslar 6/7/2018 tarihli ve 30470 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan Vergi Usul
Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 500)’n de açıklanmıştı. Konuyla ilgili açıklamalarımıza ise
09.07.2018/125 sayılı Sirkülerimizde yer verilmişti.
Öte yandan 03/06/2021 tarihli ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile
Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunun 11 inci maddesi ile söz konusu geçici
maddenin altıncı fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen fıkra uyarınca; tam mükellefiyete
tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine 9.6.2021 tarihi
itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini
(sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi
kıymetler hariç) 31/12/2021 tarihine kadar maddede yer alan kapsam, şart ve hükümlere
uymak koşuluyla yeniden değerleyebilmeleri imkanı getirilmiştir.
16.7.2021 tarih ve 31543 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 530 Sıra No.lu Vergi Usul
Kanunu Tebliği’nde söz geçici 31 inci maddeye eklenen söz konusu fıkranın uygulamasına
ilişkin usul ve esasların belirlenmiş olup; Tebliğde yer alan açıklamalar özetle aşağıdaki gibidir.
Yasal mevzuat ve dayanak
(1) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun;
⎯ 262'nci maddesinde, “Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut
değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum
giderlerin toplamını ifade eder.”,
⎯ 265 inci maddesinde, “Mukayyet değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında
gösterilen hesap değeridir.”,
⎯ 269 uncu maddesinde, “İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet
bedelleri ile değerlenir.
Bu kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir:
Gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı;
Tesisat ve makinalar;
Gemiler ve diğer taşıtlar;
Gayri maddi haklar.”,
⎯ 270 inci maddesinde, “Gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satın alma bedelinden
başka, aşağıda yazılı giderler girer:
1. Makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri;
2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit
giderler.
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim
Vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler
serbesttirler.”,
⎯ 271 inci maddesinde, “İnşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makina ve
tesisatta bunların inşa ve imal giderleri, satın alma bedeli yerine geçer.”,
⎯ 272'nci maddesinde, “Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında,
gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi
kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya
elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.
…
Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme
hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan birinci
ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir.
Kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği
tesisata ait giderler de bu hükümdedir.
Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir,
hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden
maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir.”,
⎯ 273'üncü maddesinde, “Alât, edavat, mefruşat ve demirbaş eşya maliyet bedeli ile
değerlenir. Bunların maliyet bedeline giren giderler, satın alma bedelinden gayri
komisyon ve nakliye giderleri gibi özel giderlerdir.
İmal edilen alât, edevat, mefruşat ve demirbaşlarda imal giderleri satın alma bedeli
yerine geçer.”,
⎯ 277'nci maddesinde, “Zirai işletmelere dâhil hayvanlar maliyet bedeli ile değerlenir.
Maliyet bedelinin tespiti mümkün olmayan ahvalde maliyet bedeli yerine emsal bedeli
alınır. Bu hükmün tatbikinde emsal bedeli, işletmenin bulunduğu mahal (Gezici
hayvancılıkta kışlak) için zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiş olan ortalama
maliyet bedelidir.”,
⎯ 282'nci maddesinde, “Kurumlarda aktifleştirilen ilk tesis ve taazzuv giderleri mukayyet
değeri ile değerlenir.
Bu değer, ilk tesis ve taazzuv için yapılan giderlerden fazla olamaz.
Kurumun tesis olunması veya yeni bir şubenin açılması veyahut da işlerin devamlı bir
surette genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan
giderler bu cümledendir.
İlk tesis ve taazzuv giderlerinin aktifleştirilmesi ihtiyaridir.
Gerçek veya tüzel kişilerde peştemallıklar da mukayyet değerleriyle değerlenir.”,
⎯ Mükerrer 290 ıncı maddesinin (2) numaralı fıkrasında, “2. Kiracı tarafından
aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadî kıymeti kullanma hakkı, bu Kanunun
mükerrer 298 inci maddesi ve üçüncü kitabının üçüncü kısmının birinci bölümünde
kiralama konusu iktisadî kıymet için belirlenmiş esaslar çerçevesinde yeniden
değerlemeye ve amortismana tâbi tutulur.
…”,
⎯ 313'üncü maddesinde “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya
veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince
gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve
sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu Kanun
hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.
İlgili mevzuat gereğince sözleşme süresinden sonra bedelsiz olarak Devlete veya
Devletçe tensip olunan bir teşekküle veya belediyeye intikali
öngörülen amortismana tabi iktisadi kıymetlerden (sözleşme süresinde yenilenmesi
gerekenler hariç), sermayenin veya özel maliyet bedellerinin itfası hükümlerine göre
amortismana tabi tutulanlar, genel hükümler uyarınca ayrıca amortismana tabi
tutulamazlar.
Değeri 50.000.000 lirayı (1/1/2021'den itibaren 1.500 TL’yi) aşmayan peştemallıklar ile
işletmede kullanılan ve değeri 50.000.000 lirayı (1/1/2021'den itibaren 1.500 TL’yi)
aşmayan alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak
doğrudan doğruya gider yazılabilir. İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz edenlerde
bu had topluca dikkate alınır.”,
⎯ 314'üncü maddesinde, “Boş arazi ve boş arsalar amortismana tabi değildir.
Ancak:
1. Tarım işletmelerinde vücuda getirilen meyvalık, dutluk, fındıklık, zeytinlik ve
güllüklerle incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri;
2. İşletmede inşa edilmiş olan her nevi yollar ve harklar;
Amortismana tabi tutulur.”,
⎯ 316'ncı maddesinde, “İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi
değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri,
ilgililerin, müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak
ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi
Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.”,
⎯ 326'ncı maddesinde, “Kurumların aktifleştirdikleri ilk tesis ve taazzuv giderleri
ile peştemallıklar mukayyet değerleri üzerinden eşit miktarlarda ve beş yıl içinde itfa
olunur.”,
⎯ 327'nci maddesinde, “Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve
gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272'nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri,
kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir...”,
⎯ Geçici 31 inci maddesinde, “Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan
gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri (finans ve bankacılık sektöründe faaliyet
gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım
fonları, münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal
eden mükellefler ile bu Kanunun 215 inci maddesi uyarınca kendilerine kayıtlarını Türk
para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler hariç) bu
maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlarını (satkirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmazlar hariç)
30/9/2018 tarihine kadar aşağıdaki şartlarla yeniden değerleyebilirler.
a) Yeniden değerlemede, taşınmazların ve bunlara ait amortismanların, bu Kanunda yer
alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih
itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır. Amortismana tabi
taşınmazlar için amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda
yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış
varsayılarak belirlenir.
b) Taşınmazların (a) bendine göre tespit edilen değerleri ve bunlara
ilişkin amortismanların yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden
değerleme sonrası değerleri bulunur. Yapılacak değerlemede esas alınacak yeniden
değerleme oranı olarak bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon
düzeltmesine tabi tutulan;
i) En son bilançoda yer alan taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin
yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, söz konusu bilançonun
ait olduğu tarihi takip eden aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,
ii) En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen taşınmazlar ve
bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya
ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, taşınmazın iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE
değerine bölünmesi ile bulunan oran,
dikkate alınır. Bu bent uyarınca dikkate alınacak Yİ-ÜFE ibaresi; Türkiye İstatistik Kurumunun
her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini,
1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini ifade eder.
c) Yeniden değerleme neticesinde taşınmazların değerinde meydana gelecek değer
artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların her birine isabet eden değer
artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında
gösterilir. Değer artışı, taşınmazların yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme
öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farktır. Net bilanço aktif değeri,
taşınmazların bilançonun aktifinde yazılı değerlerinden, pasifte
yazılı amortismanların tenzili suretiyle bulunan değeri ifade eder.
Taşınmazlarını bu madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutan mükellefler bu
kıymetlerini, yapılan yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri
üzerinden amortismana tabi tutmaya devam ederler.
... Bu fıkra kapsamında ödenen vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmez, gelir ve
kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Beyanın zamanında
yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde
hükümlerinden faydalanılamaz.
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında
herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin
yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine
tabi tutulur.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon
hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmaz.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılmasından önce bu Kanunun
mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların
oluşması halinde, bu madde gereğince oluşan değer artışı fonu öz sermayeden düşülmek
suretiyle mezkûr madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.
(Ek yedinci fıkra: 3/6/2021-7326/11 md., Yürürlük: 9/6/2021) Birinci fıkrada sayılan mükellefler
bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile
amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini (sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası
ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler hariç) 31/12/2021 tarihine kadar yukarıda
yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebilirler. Şu kadar ki;
a) Birinci fıkranın (b) bendinin (i) ve (ii) alt bentlerinde belirtilen durumlarda yeniden değerleme
oranının belirlenmesine ilişkin hesaplamada; maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki
aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri yerine, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin YİÜFE değeri,
b) Bu madde kapsamında daha önce yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar için bu
fıkra uyarınca yapılacak değerlemede ise, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya
ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan
oran,
dikkate alınır. Bu fıkra kapsamında yapılan yeniden değerleme sonrası pasifte özel bir fon
hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden
değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın sonuna kadar bir beyanname ile gelir veya
kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve ilk taksiti beyanname
verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü
ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenir. Önceki fıkralarda taşınmazlar için öngörülen
hükümler bu fıkra uygulamasında amortismana tabi diğer iktisadi kıymetleri için de geçerlidir.
Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”,
hükümleri yer almaktadır.
Tanımlar ve kısaltmalar
(1) Bu Tebliğ uygulamasında;
a) 193 sayılı Kanun: 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nu,
b) 213 sayılı Kanun: 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununu,
c) 5520 sayılı Kanun: 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununu,
ç) 7326 sayılı Kanun: 3/6/2021 tarihli ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması
ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunu,
d) Bilanço esasına göre defter tutan mükellef: 213 sayılı Kanunun 177'nci maddesinde sayılan
mükellefleri,
e) Değer artışı: İktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi
net bilanço aktif değerleri arasındaki farkı,
f) İktisadi kıymet: Bu maddede tanımlanan taşınmazlar ile taşınmaz mahiyetinde olmamakla
birlikte 213 sayılı Kanun uyarınca amortisman yoluyla itfası gereken gayrimenkul gibi
değerlenen kıymetler (gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı, tesisat ve makinalar,
gemiler ve diğer taşıtlar, gayrimaddi haklar), demirbaşlar, sinema filmleri, şerefiyeler,
araştırma-geliştirme harcamaları, özel maliyet bedelleri, aktifleştirilen ilk tesis
ve taazzuv giderleri gibi kıymetleri,
g) Net bilanço aktif değeri: İktisadi kıymetin bilançonun aktifinde yazılı değerinden, pasifte
yazılı amortismanının tenzili suretiyle bulunan değeri,
ğ) Taşınmaz: 22/11/2001 tarihli ve 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun 704'üncü maddesi
uyarınca arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat
mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümleri,
h) Tam mükellefiyet: 193 sayılı Kanunun 3'üncü, 4'üncü ve 5 inci maddeleri ile 5520 sayılı
Kanunun 3'üncü maddesinin birinci fıkrası uygulamasında, gerek Türkiye içinde gerekse
Türkiye dışında elde edilen kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilmeyi,
ı) Yİ-ÜFE: Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren
üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat
endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini,
ifade eder.
Yeniden değerleme yapabilecek mükellefler
(1) Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi
şirketler de dâhil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi
mükellefleri bilançolarına kayıtlı iktisadi kıymetlerini, Kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden
değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar.
(2) Aşağıda yer alan mükellefler, 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı
Kanunla eklenen yedinci fıkra hükümlerinden yararlanamaz:
a) Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler.
b) İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutan mükellefler.
c) Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler.
ç) Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösteren mükellefler.
d) Sigorta ve reasürans şirketleri.
e) Emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları.
f) Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden
mükellefler.
g) 213 sayılı Kanunun 215 inci maddesi uyarınca kendilerine, kayıtlarını Türk para birimi
dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.
Yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi kıymetler
(1) 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe
girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı bulunan iktisadi kıymetler bakımından söz konusu
fıkra uygulamasından yararlanılabilir.
(2) Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile
iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla
aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bahse konu fıkra kapsamında yeniden
değerlemeye tabi tutulamaz. Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi
kıymetler emtia niteliğinde bulunmadığından, yeniden değerlemeye tabi tutulabilir.
(3) Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, 213 sayılı Kanun
uygulamasında amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu
bulunmadığından, müessese hükümlerinden faydalanmak isteyen mükelleflerce boş arazi ve
arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.
Yeniden değerlemeye esas değer
(1) Yeniden değerleme, iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı
Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve mezkûr Kanunun geçici 31 inci
maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter
kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılır.
(2) İktisadi kıymetlerden amortismana tabi olanlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik
ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer,
bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.
(3) 213 sayılı Kanunun 272'nci ve 273'üncü maddeleri uyarınca maliyet bedeline intikal ettirilen
giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet
bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına girmektedir.
Yeniden değerleme yapılmasında ihtiyarilik
(1) Tebliğin 4'üncü maddesinin birinci fıkrasında yeniden değerleme yapabileceği belirtilen
mükelleflerin, yeniden değerleme yapması zorunlu olmayıp, bu karar mükelleflerin tercihine
bırakılmıştır. Bu kapsamda, dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini
yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilirler.
(2) Tebliğin 5 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi
kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabilir.
Yeniden değerleme yapılabilecek süre
(1) Yeniden değerleme, uygulamadan yararlanma hakkını haiz mükelleflerin 9/6/2021 tarihi
itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanlar
esas alınmak suretiyle 31/12/2021 tarihine kadar yapılabilecektir.
(2) Bahse konu uygulamadan yararlanılması için, söz konusu tarihe kadar yeniden değerleme
işleminin yapılması ve değer artışına ilişkin verginin de yeniden değerleme işleminin yapıldığı
tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname
verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve
dördüncü ayda olmak üzere) ödenmesi zorunludur.
(3) Beyanda bulunduktan sonra, anılan madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi
tutulmak istenen ilave iktisadi kıymetler için ek beyanname verilmesi mümkündür. Bu durumda
da, yukarıda belirtilen şartlar aranır.
Yeniden değerleme oranı
(1) 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında;
a) Daha önce yeniden değerleme yapılmamış iktisadi kıymetlere ilişkin yeniden değerleme
işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesine
göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;
i- En son bilançoda yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 213 sayılı
Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe
girdiği 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin
(666,79), söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya (2005 yılı Ocak ayına) ilişkin
Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/114,83=5,80675),
ii- En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve
bunların amortismanları için, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi
kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oranın,
b) Daha önce yeniden değerleme yapılmış taşınmazlara ilişkin yeniden değerleme işleminde,
yeniden değerleme oranı olarak, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 2018
yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (354,85) bölünmesi ile bulunan oranın
(666,79/354,85=1,87907)
kullanılması gerekmektedir. Ancak bu maddenin sekiz ve dokuzuncu fıkrası hükümleri saklıdır.
(2) 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca hesap dönemi takvim yılı olan
mükellefler için son olarak 2004 takvim yılı itibarıyla enflasyon düzeltmesi yapılmıştır. Bu
durumda, Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapacak
hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için 31/12/2004 tarihli bilançolarında yer alan iktisadi
kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme
oranı, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 31/12/2004 tarihli bilançoyu
takip eden ay olan 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan
katsayı olacaktır (666,79/114,83=5,80675). Hazine ve Maliye Bakanlığınca özel hesap dönemi
tayin edilen mükellefler açısından ilgili tarihlerin esas alınması suretiyle yeniden değerleme
oranının hesaplanacağı tabiidir.
(3) Enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler
ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı ise,
2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı
izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır.
(4) Bu Tebliğ kapsamında yapılacak değerleme işleminde kullanılacak yeniden değerleme
oranlarının hesabında dikkate alınacak Yİ-ÜFE endeks değerleri Tebliğe ekli listede (EK 1)
yer almaktadır. Yİ-ÜFE endeks değerlerine göre bulunacak ve yeniden değerlemeye esas
olacak katsayının hesabında, kesirli (virgülden sonraki) kısım beş hane olarak dikkate
alınacaktır.
(5) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlere ait birikmiş amortismanlar da söz
konusu iktisadi kıymetlere uygulanan katsayı ile yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır. Ancak
bu maddenin sekiz ve dokuzuncu fıkrası hükümleri saklıdır.
(6) 193 sayılı Kanunun 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı
Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, devrolunan veya bölünen
işletmeler/şirketler tarafından iktisap edilen iktisadi kıymetlerin devralanlar tarafından yeniden
değerlenmesinde kullanılacak yeniden değerleme oranının hesabında, söz konusu iktisadi
kıymetlerin devireden, tür değiştiren veya bölünen işletme/şirket tarafından iktisap edildiği
tarihin esas alınması gerekmektedir.
(7) Finansal kiralama yoluyla iktisap edilen ve mülkiyeti devredilmiş olan iktisadi kıymetlere ait
yeniden değerleme oranının belirlenmesinde iktisap tarihi olarak, kiracının kullanma hakkını
aktifleştirdiği tarih esas alınır.
(8) 213 sayılı Kanun uyarınca maliyet bedeli ile değerlenen iktisadi kıymetlerin
aktifleştirilmesinden sonra maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi
Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları
için parçalı yeniden değerleme yapılacak ve iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası
değeri bulunacaktır. Buna göre, iktisadi kıymetlerin 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci
maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi
itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan maliyet bedeline dâhil edilen her bir maliyet
unsurunun yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan
2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı
izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Söz konusu
iktisadi kıymetlere ait amortismanların yeniden değerlenmesinde ise yeniden değerlemeye
esas alınan toplam amortisman rakamı içerisinde yer alan her bir maliyet unsuruna tekabül
eden amortisman tutarı için ilgili maliyet unsurunun düzeltilmesinde kullanılan oran dikkate
alınarak yeniden değerleme yapılacaktır.
Daha önce 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi
tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki unsurların, bu Tebliğ kapsamında yeniden
değerlemeye tabi tutulmasında, maliyeti içerisinde yer aldıkları ilgili iktisadi kıymetin bu Tebliğ
kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasına bağlı olarak, daha önce yapılan söz
konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin,
2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.
(9) En son enflasyon düzeltmesi yapılan bilanço tarihinden sonra inşa edilerek aktifleştirilen
binaların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, mükelleflerce bina maliyet bedeline dâhil
edilen arsa payı bedeli ile diğer maliyet unsurları ayrıştırılmak sureti ile yeniden değerleme
sonrası tutar hesaplanır. Buna göre, bu binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin
hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış
en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço
tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın
aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır. Bu
binaların amortismanında kullanılacak yeniden değerleme oranı ise, binanın aktifleştirildiği
tarihe göre bulunacaktır. Söz konusu binaların aktifleştirilmesinden sonra 213 sayılı Kanunun
272'nci maddesi uyarınca bina maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu
Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur
farkları için ise bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası
tutarların hesaplanacağı tabidir.
Daha önce 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi
tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki binaların, bu Tebliğ kapsamında yeniden
değerlemeye tabi tutulmasında, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası
değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE
değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Geçici 31 inci madde kapsamında
daha önce yapılan yeniden değerleme sonrasında, bina maliyetine intikal ettirilen giderler
bakımından bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası
tutarlar hesaplanacaktır.
(10) Amortismana tabi olup faydalı ömür süresini tamamlayan iktisadi kıymetlerin yeniden
değerleme uygulamasından yararlanmaları mümkün bulunmaktadır. Ancak bu durumda,
faydalı ömrü sona ermiş amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında
bulunan değerleri üzerinden, daha önceki yıllarda ayrılmamış amortismanlara ilişkin
olarak amortisman ayrılmasının söz konusu olamayacağı tabiidir.
Yeniden değerleme uygulaması
(1) Kapsama giren iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı Kanunda
yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter
kayıtlarında yer alan değerlerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yapılan
yeniden değerleme sonucunda, bilançonun aktifi, pasifinden daha yüksek bir değere
ulaşmaktadır. Yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışını hesaplamada Kanun
net değer artışı usulünü benimsemiştir. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden
değerlemeye esas alınan ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan
değerlerin yeniden değerlemeden önceki ve yeniden değerlemeye tabi tutulduktan sonraki
tutarları dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.
Net bilanço aktif değeri, iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden,
bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi
suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir.
Amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir
yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır. Bu
durumda değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif
değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif
değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır.
(2) Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan
iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde,
bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır.
(3) Hazine ve Maliye Bakanlığınca 213 sayılı Kanunun 315 inci maddesine istinaden tespit ve
ilan edilen oranların tespitinde dikkate alınan faydalı ömür süresi tamamlanmamış
amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri
üzerinden amortisman ayrılmaya devam edilir.
Değer artışının vergilendirilmesi
(1) Bu Tebliğ kapsamında yapılan yeniden değerleme neticesinde hesaplanan ve pasifte özel
bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi,
yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya
kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti
beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip
eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenir. Beyan edilen tutarın tamamının ilk taksit
ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi mümkün olduğu gibi, ikinci ve üçüncü taksitlerin
toplamının ikinci taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi de mümkündür.
(2) Söz konusu beyanname, gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerini elektronik ortamda
vermek zorunda olan mükellefler tarafından 30/9/2004 tarihli ve 25599 sayılı Resmî Gazetede
yayımlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği Sıra No: 340 ile 3/3/2005 tarihli ve 25744 sayılı
Resmî Gazetede yayımlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 346)’nde belirtilen
usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda, bu zorunluluğa tabi olmayan mükellefler
bakımından ise örneği bu Tebliğ ekinde (Ek 2) yer alan beyanname kullanılmak suretiyle kağıt
ortamında ilgili vergi dairesine verilecektir.
(3) Bu vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmeyeceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi
matrahının tespitinde gider olarak da dikkate alınamaz.
(4) Değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi
veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi halinde 213 sayılı Kanunun
geçici 31 inci maddesi hükümlerinden faydalanılamaz.
Örnek 1: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen, hesap dönemi takvim yılı olan (A)
A.Ş.’nin 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında maliyet bedeli 50.000.000 TL ve
birikmiş amortismanı 30.250.000 TL olan ve 1991 yılından itibaren aktifinde yer alan binanın
2021 yılı Temmuz ayında bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması halinde,
yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır. Mükellef daha önce
2018 yılında 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi uygulamasından yararlanmamıştır.
eğer artışının hesabında, yeniden değerleme öncesi ve sonrası net bilanço aktif değerleri
olarak, Kanunun yürürlük tarihi (9/6/2021) itibarıyla binanın yasal defter kayıtlarında yer alan
bedeli ile birikmiş amortismanları arasındaki ve bunların yeniden değerleme sonrası bulunan
tutarları arasındaki fark tutarlar dikkate alınacaktır.
Bu kapsamda değer artışı, taşınmazın;
- Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (290.337.500,00 - 175.654.187,50 =
114.683.312,50),
- Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (50.000.000 - 30.250.000 = 19.750.000)
indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (114.683.312,50 - 19.750.000=) 94.933.312,50
TL olarak gerçekleşecektir.
Yapılan yeniden değerleme sonrasında 94.933.312,50 TL değer artışı üzerinden %2 oranında
hesaplanan 1.898.666,25 TL verginin kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine
yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü (31/8/2021) akşamına
kadar beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (632.888,75 TL), 31/10/2021 tarihine kadar (bu tarih
dâhil) ikinci taksiti ve 31/12/2021 tarihine kadar da (bu tarih dâhil) üçüncü taksiti ödenecektir.
Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır.
Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi
tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 290.337.500 TL’ye çıktığından,
2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (290.337.500 x %2
=) 5.806.750 TL olacaktır.
2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde de, söz konusu bina için aktifte kayıtlı yeniden
değerleme öncesi değer üzerinden [(50.000.000 x %2) / 4 = 250.000] amortisman ayıran
mükellef tarafından (213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrası gereğince,
yeniden değerlemede, 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerler
dikkate alınabileceğinden, 2021 yılının birinci geçici vergi dönemi için ayrılan amortisman tutarı
yeniden değerlemeye tabi tutulmuş, ikinci geçici vergi dönemine ilişkin amortisman tutarı
yeniden değerleme öncesindeki değer üzerinden hesaplanmıştır.);
- 2021 yılının üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil
edilecek tutar [(5.806.750 x ¾) - 1.451.687,50 (birinci geçici vergi dönemi) - 250.000 (ikinci
geçici vergi dönemi) =] 2.653.375 TL,
- 2021 yılının dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil
edilecek ilave tutar ise (5.806.750 - 1.451.687,50 - 250.000 - 2.653.375 =) 1.451.687,50 TL
olacak
ve böylece 2021 yılı üçüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı
4.355.062,50 TL ve dördüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı ise
5.806.750 TL olarak gerçekleşecektir.
Örnek 2: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (B) A.Ş.’nin 15/8/2017 tarihinde KDV
hariç 20.000.000 TL bedelle satın aldığı faydalı ömrü 10 yıl olan jeneratörün
birikmiş amortisman tutarı 9/6/2021 tarihi itibarıyla 8.500.000 TL olup, söz konusu jeneratör
2021 yılı Ağustos ayında yeniden değerlemeye tabi tutulacak olursa yeniden değerlemeye
ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır.
Bu durumda değer artışı;
- Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (44.319.600 - 18.835.830 =
25.483.770),
- Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (20.000.000 - 8.500.000 = 11.500.000)
indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (25.483.770 - 11.500.000 =) 13.983.770
TL olarak gerçekleşecektir.
Yapılan yeniden değerleme sonrasında hesaplanan 13.983.770 TL değer artışı üzerinden %2
oranında hesaplanan 279.675,40 TL verginin 30/9/2021 tarihine kadar kurumlar vergisi
yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (93.225,13 TL)
ödenecektir. İkinci ve üçüncü taksitler de sırasıyla 30/11/2021 ve 31/1/2022 tarihlerine kadar
(bu tarihler dâhil) ödenecektir.
Örnek 3: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (C) Ltd. Şti.’nin 2005 yılı Temmuz
ayında 1.000.000 TL bedelle satın alarak idari faaliyetlerde kullandığı binanın 25/5/2018 tarihi
itibarıyla birikmiş amortisman tutarı 265.000 TL’dir. Mükellefçe, 50 yıl faydalı ömür ve
%2 amortisman oranı dikkate alınarak normal amortisman usulüne göre
amortisman ayırılmaktadır.
a) Mükellef tarafından 2018 yılı Ağustos ayında söz konusu taşınmaz 213 sayılı Kanunun
geçici 31 inci maddesi ve 500 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği çerçevesinde
yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olup, 2018 yılındaki söz konusu yeniden değerleme
sonrası tutarlar aşağıdaki gibidir.
b) Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu taşınmazını yeni değeri
üzerinden amortismana tabi tutmaya devam etmiştir. Buna göre söz konusu taşınmazın
yeniden değerlenmiş maliyet bedeli 2.816.140 TL olarak hesaplandığından, 2018 yılı ve
müteakip yıllarda ayrılacak yıllık amortisman tutarı da (2.816.140 x %2=) 56.322,80 TL
olacaktır. 2018 yılı sonu itibarıyla (2018 dahil) birikmiş amortisman tutarı (746.277,10 + 5.000
+ 23.161,40 + 14.080,70=) 788.519,20 TL’dir.
c) 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında söz konusu binanın maliyet bedeli
2.816.140 TL, birikmiş amortismanı (788.519,20 + 56.322,80 (2019 yılı amortisman tutarı) +
56.322,80 (2020 yılı amortisman tutarı) + 14.080,70 (2021 yılı birinci geçici vergi dönemi
amortisman tutarı) =) 915.245,50 TL olarak yer almaktadır.
2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde, söz konusu taşınmaz için aktifte kayıtlı değer
üzerinden amortisman ayıran mükellef bu defa 7326 sayılı Kanunla 213 sayılı Kanunun geçici
31 inci maddesine eklenen yedinci fıkra ve bu Tebliğ kapsamında söz konusu taşınmazı 2021
yılının Eylül ayında yeniden değerlemek istemektedir. Bu durumda, 2021 yılı Mayıs ayı YİÜFE değerinin 2018 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerine bölünmesi sonucu bulunacak olan oran
(666,79/354,85=1,87907) yeniden değerlemede kullanılacaktır.
Buna göre, 2021 yılı Eylül ayında yapılacak yeniden değerleme ve değer artışı aşağıdaki
şekilde hesaplanacaktır.
Yeniden Değerleme Sonrası Net Bilanço Aktif Değeri (5.291.724,19 - 1.719.810,36 =) 3.571.913,83 TL
Yeniden Değerleme Öncesi Net Bilanço Aktif Değeri (2.816.140,00 - 915.245,50 =) 1.900.894,50 TL
Değer Artışı (3.571.913,83 - 1.900.894,50 =) 1.671.019,33 TL
Ödenmesi Gereken Vergi (1.671.019,33 x %2 =) 33.420,39 TL
Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi
tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 5.291.724,19 TL’ye çıktığından,
2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (5.291.724,19 x %2
=) 105.834,48 TL olacaktır.
Diğer taraftan, mükellefin üçüncü ve dördüncü geçici vergi dönemleri için ayırabileceği
(birikmiş amortisman tutarına dâhil edebileceği) amortisman tutarları şu şekilde olacaktır:
- İkinci geçici vergi döneminde gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilen tutar:
[(2.816.140 x %2) / 4 =] 14.080,70 TL
- Üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilebilecek
tutar: [(105.834,48 x ¾) - 26.458,62 (birinci geçici vergi dönemi) - 14.080,70 (ikinci geçici vergi
dönemi) =] 38.836,54 TL
- Dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil
edilebilecek tutar: (105.834,48 - 26.458,62 - 14.080,70 - 38.836,54 =) 26.458,62 TL.
ç) Söz konusu taşınmaz, yeniden değerleme sonrasında amortisman ayrılmaya devam
olunarak 2023 yılı Ocak ayı içerisinde 5.000.000 TL bedelle satılmıştır. 2023 yılı Ocak ayında
elden çıkarılan taşınmaza ilişkin ortaya çıkan kazanç şu şekilde hesaplanacaktır:
Satış Bedeli: 5.000.000,00 TL
Maliyet Bedeli (-): (5.291.724,19 TL)
Birikmiş Amortisman (+): 1.905.020,70 TL
Kar: 1.613.296,51 TL
Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır.
Özel fon hesabındaki tutarlar
(1) Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından
istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu
fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen
veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile
ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.
(2) Tasfiye halinde de bu kapsamda işlem tesis edilir. Ancak, 193 sayılı Kanunun 81 inci
maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan
devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya
başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz. Söz konusu fon hesabının tamamen veya
kısmen devrolunduğu kurumlar için de birinci fıkra hükümleri geçerlidir.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması
(1) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satılması veya herhangi bir
şekilde elden çıkarılması halinde, pasifte özel fon hesabında gösterilen değer artışı
tutarları, satış kazancına dâhil edilmez. Bu durumda fon hesabı kayıtlarda kalmaya
devam eder.
(2) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce 213
sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına
ilişkin şartların oluşması halinde, pasifte özel bir fon hesabında tutulan değer artışı
tutarları öz sermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır. Fon
hesabının sermayeye eklenmesi halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek
anılan madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.
Yeniden değerleme işlemlerinin kayıtlarda gösterilmesi
(1) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları
ile bunların hesap şekilleri, envanter defterlerinin ayrı bir sayfasında ayrıntılı olarak gösterilir.
Buna göre;
a) Yeniden değerleme sırasında bilançonun aktifinde kayıtlı iktisadi kıymetlerin her birinin
aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar
ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilir.
b) Geçici 31 inci maddeye 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkra uyarınca bulunan
katsayıların uygulanmasından sonra her iktisadi kıymet ve amortismanlarının yeni değerleri
gösterilir.
c) Yeniden değerlenen iktisadi kıymetler ve amortismanları ayrı ayrı ele alınarak
değerlemeden önceki ve değerlemeden sonraki net bilanço aktif değerleri hesaplanır.
ç) Bu işlemlerin tamamlanmasından sonra her iktisadi kıymete ait değer artışları ile toplam
değer artışı bulunur.
(2) Yeniden değerlenen iktisadi kıymetlerin envanter defterine yapılacak kayıtlarının aşağıda
belirtilen kapsamda yapılması gerekmektedir.
1. İktisadi kıymetin cinsi.
2. Aktife giriş tarihi.
3. Amortisman oranı.
4. 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı değeri.
5. 9/6/2021 tarihi itibarıyla birikmiş amortisman tutarı (ayrılmış sayılanlar dâhil edilir).
6. Yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değeri.
7. Yeniden değerleme oranı.
8. İktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden sonra bulunacak değeri.
9. Birikmiş amortismanların yeniden değerlemeden sonraki değeri.
10. Yeniden değe